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说明在“贵州省高速公路 ETC 收费系统建管养一体化项目”和“贵州 省高速公路机电系统网络升级建设项目”项目建设过程不确认收入的合理性， 发行人不适用《企业会计准则解释第 14 号》理由的充分性，相关会计处理与可 比公司的对比情况。

（一）说明在“贵州省高速公路 ETC 收费系统建管养一体化项目”和“贵 州省高速公路机电系统网络升级建设项目”项目建设过程不确认收入的合理性

2、项目建设过程不确认收入的合理性

根据《企业会计准则解释2 号》相关规定，涉及BOT 业务应当同时满足以下条件：

（1）合同授予方为政府及其有关部门或政府授权进行招标的企业。（2）合同投资方为按照有关程序取得该特许经营权合同的企业（以下简称 合同投资方）。合同投资方按照规定设立项目公司（以下简称项目公司）进行项 目建设和运营。项目公司除取得建造有关基础设施的权利以外，在基础设施建造 完成以后的一定期间内负责提供后续经营服务。（3）特许经营权合同中对所建造基础设施的质量标准、工期、开始经营后 提供服务的对象、收费标准及后续调整作出约定，同时在合同期满，合同投资方 负有将有关基础设施移交给合同授予方的义务，并对基础设施在移交时的性能、 状态等作出明确规定。

结合前述项目基本情况可知，发行人“贵州省高速公路 ETC 收费系统建管 养一体化项目”和“贵州省高速公路机电系统网络升级建设项目”由政府方授予，发行人投资建设并取得规定运营期，运营期满后相关项目资产移交。因此，2020年12 月31 日前适用《企业会计准则解释2 号》相关处理。基于本问题回复四/（二）发行人不适用《企业会计准则解释第14 号》的理由，2021 年1 月1 日以 后参照前期执行的《企业会计准则解释第2 号》进行会计处理。

发行人前述项目建造过程中发行人基础设施建造过程通过委托其他建造单 位的方式实施，发行人实际未提供建造服务，符合《企业会计准则解释 2 号》“五/（二）/2．项目公司未提供实际建造服务，将基础设施建造发包给其他方的，不 应确认建造服务收入，应当按照建造过程中支付的工程价款等考虑合同规定，分 别确认为金融资产或无形资产”相关规定，因此项目建设过程不确认收入，具有 合理性。

（二）发行人不适用《企业会计准则解释第14 号》理由的充分性，相关会 计处理与可比公司的对比情况 

1、发行人不适用《企业会计准则解释第14 号》理由的充分性

根据《企业会计准则解释 14 号》相关规定，适用《企业会计准则解释 14 号》 相关会计处理需同时满足“双特征”、“双控制”条件。其中“双特征”系（1） 社会资本方在合同约定的运营期间内代表政府方使用 PPP 项目资产提供公共产 品和服务；（2）社会资本方在合同约定的期间内就其提供的公共产品和服务获得补偿。“双控制”系（1）政府方控制或管制社会资本方使用PPP 项目资产必须提供的公共产品和服务的类型、对象和价格；（2）PPP 项目合同终止时，政府方通过所有权、收益权或其他形式控制 PPP 项目资产的重大剩余权益。

结合前述项目基本情况可知，发行人上述业务不满足“双特征”、“双控制” 条件，具体原因如下：

（1）发行人并非代表政府方使用 PPP 项目资产提供公共产品和服务，不满 足“双特征”

发行人两项业务取得过程为政府机构（交通厅/联网收费管理中心）组织招 标，发行人中标后，与各高速公路运营管理单位签订合同。根据发行人与高速公 路运营管理单位的合同约定，项目资产在运营期内所有权归属于发行人，使用权 归属高速公路运营管理单位，运营期满后发行人将项目资产所有权移交高速公路 运营管理单位。因此该业务运营期内发行人受高速公路运营管理单位委托开展相 关技术服务，高速公路运营管理单位主要为国有企业，发行人客户对应企业的性 质与政府方存在显著差异，发行人前述业务开展过程不符合“代表政府方使用 PPP 项目资产提供公共产品和服务”相关要求。

（2）发行人提供的产品和服务并非公共产品和服务，不满足“双特征”

结合前述项目基本情况可知，发行人上述两个项目提供的服务内容仅面向高 速公路运营管理单位提供，前述高速公路运营管理单位性质为企业，上述面向企 业提供的产品及服务内容与提供公共产品和服务存在显著差异。

（3）PPP 项目合同终止时，项目资产归属于高速公路运营管理单位企业， 不满足“双控制”根据合同约定，运营期满后发行人项目资产移交对象为高速公路运营管理单 位，而非政府方。不满足“双控制”中“（2）PPP 项目合同终止时，政府方通 过所有权、收益权或其他形式控制 PPP 项目资产的重大剩余权益”相关要求。

综上，发行人“贵州省高速公路 ETC 收费系统建管养一体化项目”和“贵 州省高速公路机电系统网络升级建设项目”不满足《企业会计准则解释第 14 号》PPP 会计处理规定中“双特征”和“双控制”的充分必要条件，不适用《企业会计准则解释第14 号》相关会计处理。

2、相关会计处理与可比公司的对比情况

根据公开披露的信息，报告期内发行人可比公司不涉及《企业会计准则解释第14 号》相关信息披露。经查询其他公开披露信息，深交所上市公司中科润宇 （301175）、科创板上市公司赛恩斯环保（688480）业务模式与发行人相近，相关准则适用过程未执行《企业会计准则解释第14 号》，具体情况说明如下：

《企业会计准则解释第 14 号》实施后，发行人的相关会计处理示例如下：

综上，《企业会计准则解释第 14 号》实施后，深交所上市公司中科润宇 （301175）、科创板上市公司赛恩斯环保（688480）相似业务中对不满足《企业 会计准则解释第 14 号》“双特征”、“双控制”条件的特许经营权项目会计处 理方式各有不同。中科润宇（301175）参照 BOO 模式（合同约定采用 BOT 模式） 将建设成本确认为固定资产，科创板上市公司赛恩斯环保（688480）基于其提供 建造服务按《企业会计准则第 14 号–收入》准则，确认建造收入。发行人前述 业务开展过程未提供建造服务，基于谨慎性考虑，按一贯性和可比性原则，参照 报告期内执行的《企业会计准则解释第 2 号》进行会计处理，仅将建设成本确认 无形资产，不确认建造收入。

3、模拟测算如执行《企业会计准则解释第 14 号》对发行人财务数据的影响

（1）如执行《企业会计准则解释第14 号》对发行人 2021 年度、2022 年 1-6 月财务报告的影响发行人特许经营权涉及贵州省高速公路 ETC 收费系统建管养一体化项目和 贵州省高速公路机电系统网络升级建设项目。其中贵州省高速公路机电系统网络 升级建设项目已进入营运期，2021 年度以后不涉及建造业务，因此该项目 2021年及以后年度不涉及《企业会计准则解释第 14 号》中建造收入的相关会计处理， 仅涉及调整本解释施行日当年年初留存收益及财务报表其他相关项目金额。贵州省高速公路 ETC 收费系统建管养一体化项目 2021 年度涉及新建高速公路的 ETC收费系统的建设，同时涉及调整本解释施行日当年年初留存收益及财务报表其他 相关项目金额。

发行人贵州省高速公路 ETC 收费系统建管养一体化项目 2021 年度、2022 年 1-6 月涉及新建路段 ETC 收费系统的建设，如执行《企业会计准则解释第 14号》则相应识别建造服务和运营服务两个履约义务。其中，建造服务收入鉴于发 行人贵州省高速公路 ETC 收费系统建管养一体化项目尚无类似业务的同行业上 市公司，市场上难以获取该项业务的平均市场价格及毛利率水平。因此公司无法 通过市场调整法、成本加成法等合理估计项目建造售价。基于谨慎原则，全建造 周期毛利均不予确认，按建造成本平转营业收入。

此外，依据项目合同约定，贵州省高速公路 ETC 收费系统建管养一体化项 目运营期内高速公路运营管理单位参照《ETC 建管养一体化服务考核办法》定 期对发行人服务进行考核，并确定服务费支付金额，因此运营期内收取服务费的 权利不构成一项无条件收取现金的权利，根据《企业会计准则解释第 14 号》相 关规定，应当在 PPP 项目资产达到预定可使用状态时，将相关 PPP 项目资产 的对价金额或确认的建造收入金额确认为无形资产。无形资产模式下不影响运营 期内运营收入金额，相关会计处理参见财政部《企业会计准则实施问答（第五批） 及应用案例——PPP 项目合同社会资本方会计处理实施问答和应用案例》PPP  项目合同社会资本方会计处理应用案例——无形资产模式。根据《企业会计准则 解释第 14 号》相关新旧衔接规定，发行人特许经营权涉及的项目贵州省高速公 路 ETC 收费系统建管养一体化项目和贵州省高速公路机电系统网络升级建设项 目如执行《企业会计准则解释第 14 号》调整本解释施行日当年年初留存收益及 财务报表其他相关项目金额，将不影响已披露的年初留存收益及财务报表其他相 关项目。原因为基于前述说明的市场上难以获取两项特许经营权建造收入的平均 市场价格及毛利率水平以及运营期内收费金额不确定的情况，按财政部《企业会 计准则实施问答（第五批）及应用案例——PPP 项目合同社会资本方会计处理实 施问答和应用案例》相关要求，发行人按建造成本平转收入，同时确认合同资产， 项目完工后，对应合同资产结转无形资产。对比《企业会计准则解释第 14 号》 会计处理结果和发行人目前的会计处理方式金额一致，即无形资产等于建造成本，营业收入等于营业成本，对年初留存收益及财务报表其他相关项目无影响。

如执行《企业会计准则解释第 14 号》，发行人贵州省高速公路 ETC 收费系 统建管养一体化项目 2021 年度、2022 年 1-6 月涉及新建高速公路的 ETC 收费 系统的建设，其对发行人 2021 年度、2022 年 1-6 月当期财务报表影响情况如下：

由上表可见，发行人如执行《企业会计准则解释第 14 号》，对 2021 年度、2022 年 1-6 月净利润无影响，2021 年度、2022 年 1-6 月营业收入将分别增加2,976.90 万元、80.43 万元，确认建造收入将增加发行人当年度营业收入。基于 谨慎性、一贯性和可比性原则，2021 年度、2022 年 1-6 月 ETC 收费系统建管养 一体化项目参照报告期内执行的《企业会计准则解释第 2 号》进行会计处理，仅 将建设成本确认无形资产，不确认建造收入。

（2）如执行《企业会计准则解释第 14 号》“是否应追溯调整”

根据《企业会计准则解释第 14 号》新旧衔接相关规定：2020 年 12 月 31 日 前开始实施且至本解释施行日尚未完成的有关 PPP 项目合同，未按照以上规定 进行会计处理的，应当进行追溯调整；追溯调整不切实可行的，应当从可追溯调 整的最早期间期初开始应用本解释。社会资本方应当将执行本解释的累计影响 数，调整本解释施行日当年年初留存收益及财务报表其他相关项目金额，对可比 期间信息不予调整。

经查阅同类业务可比上市公司公开披露的新旧衔接会计处理方式，情况如 下：

由上表可见，同类业务可比上市公司执行新准则新旧衔接时，全部采用了调 整本解释施行日当年年初留存收益及财务报表其他相关项目金额，对可比期间信 息不予调整的处理方式。因此，发行人如执行《企业会计准则解释第 14 号》， 可按同类业务可比上市公司的处理方式，采用调整本解释施行日当年年初留存收 益及财务报表其他相关项目金额，对可比期间信息不予调整。

如发行人采用调整处理方式，基于前述说明的市场上难以获取两项特许经营 权建造收入的平均市场价格及毛利率水平且运营期内收费金额不确定（依据合同 相关规定，高速公路运营管理单位定期对发行人服务进行考核，并确定服务费支 付金额，因此前述收取服务费权利不构成一项无条件收取现金的权利）的情况下， 按财政部《企业会计准则实施问答（第五批）及应用案例——PPP 项目合同社会 资本方会计处理实施问答和应用案例》相关处理方式，发行人按建造成本平转收 入，同时确认合同资产，项目完工后，对应合同资产结转无形资产。对比《企业 会计准则解释第 14 号》会计处理结果和发行人目前的会计处理方式，其金额一 致，即无形资产等于建造成本，营业收入等于营业成本，对年初留存收益及财务 报表其他相关项目无影响。如追溯调整，对前期各年度净利润无影响，同时增加 前期各年度营业收入和营业成本规模，故发行人基于谨慎性考虑未追溯调整避免 因调整事项增加营业收入金额。

综上，发行人特许经营权项目如执行《企业会计准则解释第 14 号》，对2021年度、2022 年 1-6 月净利润无影响。参照同类业务可比上市公司新旧衔接的会 计处理方式，发行人未进行调整。发行人目前财务处理与执行《企业会计准则解 释第 14 号》进行会计处理相比，其差异对财务数据影响较小，且符合谨慎性原 则，故发行人不适用《企业会计准则解释第 14 号》理由充分。

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