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引言

在中国古代财政史上，三司使制度是一个极具影响力的财政管理制度，尤其在宋代成为加强中央集权的核心国家制度之一，改变了财政管理体系，推动了国家治理能力提升，对国家财政改革产生了深远影响。

一、历史沿革

唐朝安史之乱后，设盐铁转运使、度支使和户部使统筹、应对财政危机。乃三司使制度雏形。

五代时期，为整顿经济社会状况，后唐废黜租庸调使，恢复三司，标志财政集权的开始。后晋、后汉、后周沿袭前置。

北宋统一，为强化中央财政，正式分设盐铁、度支、户部三司；全国分十道，设置左、右计使统领。至此，宋朝三司制度正式形成。

三司的财政管理范围

二、贡献

北宋尚未统一，朝廷将分散的税种分为上供、留州、送使三部分，主要依赖地方上供和临时征调。当时的实物税占总收入的比例很高，比如田赋收入主要为稻谷，折算占总收入的60%左右[1]。

当时的主要财政问题有二：1.地方截留税收，中央财政吃紧。2.盐铁、商税管理混乱，逃税现象严重。

随着北宋统一、三司分治体制的确立，财政管理效率提升，收入大幅增长。“天下财赋，内庭诸司，中外管库，悉隶三司。”[2]以下是主要时期财政收入对比：

北宋熙宁变法前财政收入情况

1.盐铁专卖制度的完善。作为收入最多的盐税，盐铁司相继施行“折中法”“钞引法”，使盐税收入从200万贯增至1200万贯。折中法，是为解决边防军需，由商人向边塞或京师输送粮草，换取盐茶专卖凭证。盐钞法，盐商购买朝廷发行的盐钞，至指定盐场领取并贩售全国。盐钞发行数量与全国产量挂钩，确保供需平衡。该法“行之数十年，至今以为利也”。[5]

2.商税征收的规范化。

商税，即对商贾征收的税种。北宋商税主要分为两类：住税和过税。简单讲，住税，针对坐贾；过税，针对行商。二者税率有波动，一般在2%至3%之间。宋初朝廷颁行《商税则例》,这是我国历史上首个全国性商税税则，标志古代商税制度成熟化，逐步形成依赖商业税收的财政模式。建国初期，在四京[6]设立都商税院作为中央级税务机构，在各州、府、县、镇增设分支机构“都税务”，形成了更广泛的地方征税网络。

3.预算制度的优化。

主要体现于会计记录的汇总与管理。北宋前期，三司使主持编纂《景德会计录》，亦为“澶渊之盟”后的财政调整提供决策依据，开创官方定期编制财政年报制度之先河。在数据分析方面，《景德会计录》尝试采用跨期比较法，“分类之精，足为后世会计之则”[7]，成为后续11部同类文献的编纂范式。

此外，在监督方面，三司除了下属三大核心职能机构外，还设11个监督机构和5个差遣职衔[8]，防止虚报、瞒报等违法行为。

4.财税条贯的贯彻落实。

针对具体财政事务，朝廷规定“明有条贯之事”，三司拥有自主裁量权，可直接处理，无需复奏；对新出现的财政问题，三司可据实拟定“起请”，经皇帝批准，以敕令、札子等形式颁行全国。地方州县将三司颁降的财政条贯誊录成《编录条贯册》，确保政策执行统一性，避免胥吏曲解。例如，泸州编录的条贯册，详细记载了衙前役法操作流程，成为地方执行的重要依据。[9]

三、三司使制度的弊端

尽管三司使大幅提升了财政收入，但其制度缺陷也逐渐显现：

（一）权力过度集中，腐败滋生

权柄独操，必致营私；利禄专擅，终成蠹政。北宋三司使集全国财税大权于一身，位列宰辅，若个人私德有瑕，必造成腐败。嘉祐年间（1056-1063），酒商欠下官府专卖酒曲钱一百多万，三司派人催讨。商人只得变卖家产偿还，时任三司使张方平趁机低价收购房产。御史弹劾身为全国财政之首，却利用职权地位监守自盗，不配担任要职。张方平遂被罢免。[10]

（二）财政管理僵化，地方缺乏自主权

地方州县无财政支配权，任何支出必须逐级上报至中央，待审批后再拨付，古代交通不便，办事效率低，导致救灾、军需反应迟缓。庆历八年（1048）六月，黄河商胡段（今河南濮阳）决口，淹没土地、冲毁房屋，百姓流离失所。三司度支副使郭申锡前往治河，可熟悉情况的地方衙门缺乏自主权，且推荐的河工高超被郭斥责，导致和龙工程未成，堤岸再毁，“民死者不可胜数”[11]。郭被免职，后采用高超的“三节下埽”[12]才成功堵住决口。

（三）机构人员臃肿，行政效率低下

三司官员体系臃肿、层级繁琐，削弱了国家治理能力。熙宁变法前，三司使下属官吏达2000余人，这还没有包含贴司、杂职等临时岗位人员。[13]三司业务审批流程日益繁琐，权责设置分散、官员冗杂，一笔财政支出需经多个部门审批，公文往来动辄拖延数月。[14]

冗费问题更为严重。熙宁初年，一个官员的年俸40贯，全国官员年俸达1700万贯，三司则要耗费三分之一。[15]

（四）过度依赖专卖制度，加重百姓负担

熙宁初（1068），福建路（今福建省）由于盐价高昂，百姓被迫购买私盐，导致“盐盗”泛滥。建州（今福建省福州市）地方官府按百姓家产赋税钱数分配购盐，“徒出钱或不得盐”，可往往交了钱却拿不到盐。后通过招募富裕人家担任铺户，结果造成官商勾结，加剧了对百姓的盘剥[16]

四、结论与启示

（一）结论

三司使制度在短期内极大增强了国家财政能力，但长期来看，其僵化的管理模式最终被王安石变法所调整，并在元朝被废除。这一制度的经验与教训，对现代财政管理仍有重要借鉴意义。

（二）对深化财税体制改革的启示

中共中央召开二十届三中全会，审议通过《中共中央关于进一步全面深化改革 推进中国式现代化的决定》，提出“健全宏观经济治理体系”等十四大全面深化改革板块。深化财税体制改革成为全国财税系统今后重大政治任务。

一、健全预算制度，加强财政资源和预算统筹，把依托行政权力、政府信用、国有资源资产获取的收入全部纳入政府预算管理。三司制度中，通过条贯以法规为依据进行财政管理。今天，可继续完善财经法律法规，使所有财政行为皆有法可依，并积极利用大数据、人工智能等技术提升财政管理效能。例如，2020年，为了细化新预算法有关规定，国务院以第729号令修订《中华人民共和国预算法实施条例》。

二、健全有利于高质量发展、社会公平、市场统一的税收制度，优化税制结构。北宋《商税则例》,首次以法令形式统一全国商税标准，推动商税收成为国家财政重要组成部分；三司盐铁司通过严格管控食盐生产、运输、销售，征收高额盐税，成为国家财政重要支柱。而中国自2016年推行“营改增”以来，逐步建立覆盖增值税、企业所得税、个人所得税的现代税收体系。2023年全年新增减税降费及退税缓费超2.2万亿元，有力支持了制造业、中小微企业和个体工商户。[17]

三、建立权责清晰、财力协调、区域均衡的中央和地方财政关系。北宋为解决地区贫富差异问题，推行“均输法”“上供钱物”等，强制富庶地区支援贫困地区，“徙贵就贱，用近就远”平抑区域物资价格，却触及了大地主、大官僚的利益，基层强制摊派则加重了农民负担。今天，中国以《中华人民共和国预算法》明确各级政府支出责任，以“民主法治”替代北宋“集权人治”；用“转移支付+地方债管理”构建弹性调配机制，通过“横向补偿+数据赋能”实现科学平衡，避免了北宋“劫富济贫”式行政摊派。

1. .元脱脱等《宋史·食货志》。 ↑
2. .宋末元初马端临《文献通考·职官考》。 ↑
3. .市舶司负责征收关税、发放商贸许可、管理对外贸易等。 ↑
4. .仁宗赵祯时期（1022-1063年）推行的一项财政措施，旨在解决兵士缺粮问题。该措施通过向百姓预借钱款，秋收之后用粮食偿还，为兵士提供了充足粮草。该措施后被熙宁变法中的青苗法所继承和完善，成为平常仓制度的一部分。 ↑
5. .北宋沈括《梦溪笔谈》。 ↑
6. .东京开封府（今河南省开封市）、南京应天府（今河南省商丘市）、西京河南府（今河南省洛阳市）和北京大名府（今河北省邯郸市）。 ↑
7. .南宋王应麟《玉海·食货门》。 ↑
8. .元脱脱等《宋史·志·卷一百一十五·职官二》。 ↑
9. .南宋李焘《续资治通鉴长编·卷十五》。 ↑
10. .清毕沅《续资治通鉴·宋纪·宋纪五十七》。 ↑
11. .元脱脱等《宋史·志·卷四十四·河渠一》。 ↑
12. .埽，sào，治河时用来护堤堵口的器材，用树枝、秫秸、石头等捆扎而成。三节下埽，将埽体分为三节、以飞索连接的施工方案，分阶段下埽减弱水势，最终成功完成商胡决口合龙。该施工方法成为后世治河工程的常用技术。 ↑
13. .清徐松‌《宋会要辑稿》；北宋孙逢吉《职官分纪》。 ↑
14. .南宋李焘《续资治通鉴长编·卷二百三十》。 ↑
15. .北宋张安道《乐全集·卷九·官人论》：“一官之俸，岁费四十缗，而养之者十七万缗……三司冗员，岁耗国用三分之一。” ↑
16. .元脱脱等《宋史·志·卷一百三十六·食货下》。 ↑
17. .2023年全国新增减税降费及退税缓费超2.2万亿元，2024年1月18日，中华人民共和国政府网。 ↑